权益法和权益结合法的区别 权益结合法通俗理解
辫的组词-六级改革
2023年3月3日发(作者：散文集)（2011年第9期
）
购买法与权益结合法对并购
会计处理的影响分析
■/杨力
摘要
：
购买法与权益结合法是企业合并会计处理的两
种主要方法
。
购买法基于市场理念
，
认为企业合并要使用公
允价值
，
而权益结合法则把企业合并视为集团内部经济资源
的一种整合行为
，
计价基础应当保持不变
。
本文主要从合并
日以及合并后两个方面探讨了两种方法对企业合并报表的
编制
、
会计处理方法以及利润水平的影响和差异
。
关键词
：
购买法权益结合法企业合并
企业合并的会计处理有购买法和权益结合法两种
。
这两
种会计处理的方法理论基础不同
，
购买法认为企业合并是收
购方与被收购方之间的一种公平交易
，
与企业购买其他类型
的资产没有本质上的不同
，
因此应按照市场交易原则进行处
理
。
而权益结合法则认为企业合并只不过是双方权益的结
合
，
合并后的权益共同控制原先的经济资源
，
从集团角度来
看企业的经济资源总量并不可能因为合并而发生变化
。
理论
基础不同
，
使购买法与权益结合法的具体会计处理方法也产
生了较大的不同
。
我国
《
企业会计准则第20号
—
企业合并
》
规定对同一控制下的企业合并要按照权益结合法进行会计
处理
，
而非同一控制下的企业合并按照购买法进行会计处
理
。
一
、
购买法与权益结合法对合并日会计处理的影响分析
（
一
）
会计处理原则的差异分析
购买法认为企业合并是一家企业对另一家或另几家企
业的购买行为
，
在企业合并之前,要对被购买方的资产
、
负债
进行评估
，
以确定它们的公允价值并反映到合并报表之中
；
购买成本和被并企业公允价值之间的差异应确认为商誉
。
权
益结合法则认为企业合并是两家或两家以上企业通过权益
性证券交换而实现经济资源共同控制的一种联合行为,因此
参与合并的所有企业的净资产均应按账面价值计价,合并过
程中不产生新的资产和负债
。
1.合并成本的确定方法不同
。
在购买法下
，
合并成本为
购买方因合并而付出的资产的公允价值与企业合并中发生
的各项直接相关费用之和
；
资产的公允价值与资产的账面价
值之间的差额应当确认为资产转让损益
。
而在权益结合法下
合并成本为合并因为合并而付出的各项资产的账面价值
，
为
合并而发生的各项直接相关费用不计入合并成本而计入管
理费用
，
合并过程中不会产生资产处置损益
。
因此
，
在物价持
续上涨的情况下
，
一般来说
，
购买法下确定的合并成本要大
于权益结合法下的合并成本
。
例如
，
假设甲企业以一项账面价值300万元
（
原价400
万元
，
已提折旧100万元
）、
公允价值500万元的固定资产为
对价
，
取得乙公司全部股权
，
合并时乙公司可辨认净资产的
账面价值为400万元
，
公允价值为450万元
。
对于该笔交易
如果按照购买法进行会计处理
，
甲企业合并成本为资产的公
允价值500万元
，
公允价值与账面价值之间的差额100万
元
，
计入营业外收入
，
会计分录为
：
借
：
长期股权投资500，
累计折旧100；
贷
：
固定资产400，
营业外收入200。
如果是按照权益结合进行处理
，
双方资产的公允价值都
不被体现
，
甲企业取得的乙企业可辨认净资产的账面价值
400万元
，
与甲企业投出资产的账面价值之间的差额100万
元
，
计入资本公积
，
会计分录为
：
借
：
长期股权投资400，
累计折旧100；
贷
：
固定资产400，
资本公积100。
2.商誉的处理不同
。
由于我国会计准则不允许企业确认
自创商誉
，
因此企业可辨认净资产的公允价值一般会低于企
业整体的公允价值
。
购买法由于合并双方被认为是公平的市
场交易
，
因此对于被购买方账面上未体现的商誉的价值
，
购
买方也应当付出相对应的对价
，
从会计上表现为购买方付出
的资产的公允价值与被购买方可辨认净资产之间的差额
，
如
果为正数即是一般意义上的正商誉
，
如果为负数则为负商誉
计入营业外收入
。
接上例
，
甲企业为合并付出的固定资产的
公允价值为500万元
，
而乙企业可辨认净资产的公允价值为
会计论坛
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）
450万元
，
从账面上看甲企业得不偿失
，
但从经济实质上看甲
企业之所以同意多付出50万元的资产
，
就是因为乙企业有
50万元未入账的商誉
。
而在权益结合法下
，
由于甲企业长期
股权投资的入账金额为乙企业净资产的账面价值
，
因此不会
产生商誉问题
，
这种处理方式也与权益结合法认为企业合并
是合并双方权益的共同控制
，
而不会产生新的资产和负债的
理论基础相一致
。
（
二
）
对合并报表的影响分析
由于在购买法下
，
认为被购买方合并前的持续经营中
断
，
因此在购买日之前被购买方的的收益和留存收益不能并
入到合并报表之中
。
所以在购买法下
，
合并日购买方只需要
编制合并资产负债表
。
而在权益结合法下
，
由于不能因为合
并而对企业的经营状况产生本质上的影响
，
不能因为合并
而使子公司的经营业绩归零
，
子公司以前年度的留存收益
和合并年度的收入要并入到合并报表之中
，
所以在权益结
合法下
，
合并子母公司既要编制合并资产负债表
，
也要编制
合并利润表和合并现金流量表
。
1.对资产负债表的影响分析
。
在购买法下
，
被购买方的
资产和负债要以公允价值列示
，
由于负债的公允价值一般等
于其账面价值
，
因此公允价值计量对负债基本不会产生影
响
。
而在权益结合法下
，
被合并方的资产和负债的计价基础
要保持不变
，
继续以历史成本列示
。
在物价上涨的情况下
，
资
产的公允价值通常会高于历史成本
，
加之购买法有可能会确
认一定金额的商誉
，
所以购买法会比权益结合法报告更多的
资产总额
。
但对于所有者权益项目来说
，
由于要将子公司合
并日前实现的留存收益抵消后再予以转回
，
会计分录为
：
借
：
资本公积
；
贷
：
盈余公积
，
未分配利润
。
这使得权益结合法所报告的留存收益很可能远远高于
购买法
，
从而使企业有更多的利润分配空间
。
2.对利润表的影响分析
。
购买法和权益结合法对利润表
或者说对企业当期损益的影响差异主要表现在三个方面
。
第
一
，
如前所述
，
购买法可以确认资产转让损益
。
第二
，
在购买
法下
，
当购买方的合并成本低于被购买方的可辨认净资产
的公允价值时
，
差额可以计入营业外收入
。
第三
，
在权益结
合法下
，
被合并方实现的当期会计利润可以并入合并利润
之中
。
两种方法对利润表的不同影响方式也催生了不同的盈
余管理手段
。
在购买法下
，
在持续的谈判和协商中
，
合并双方
很可能达成某种利益同盟
。
由于公允价值本身的不可靠性
，
购买方一方面可以操纵投出资产的公允价值以确定更多的
资产转让收益
，
例如当企业以存货为对价进行合并时
，
合并
方可以因此确认大量的营业收入
，
另一方面购买方也可以通
过操纵被合并方净资产的公允价值
，
来影响计入营业外收入
的合并负数商誉的确认
。
在权益结合法下
，
由于被合并企
业以前年度实现的留存收益和当期实现的利润都可以并
入到合并利润表之中
，
因此对于急需盈利的企业来说
，
只
需合并一家盈利状况较好的子公司就可以瞬间达到扭亏
为盈的目的
。
二
、
购买法与权益结合法对合并日后会计处理的影响分析
（
一
）
对合并日后企业合并报表的影响
在购买法下
，
由于被合并方在合并报表中要采用新的计
价基础
，
因此母公司需要将子公司在合并日资产和负债的公
允价值记录备查
，
在以后各期编制合并报表时要在合并日公
允价值的基础上重现计算资产和负债的账面价值
，
又称之为
对母公司的价值
。
而权益结合法下则无需进行此项处理
，
因
此从编制流程上来说
，
权益结合法要简单于购买法
。
另一方
面
，
由于目前的经济处于物价上涨趋势
，
因此资产的公允价
值要大于其账面价值
，
这样购买法下确认的资产总额会高于
权益结合法
。
在资产的使用期间
，
购买法下编制的合并报表
会确认更多的成本和费用
，
而权益结合法只需按照资产原先
较低的历史成本进行分配和摊销
，
因此同等收入水平下
，
权
益结合法反应出来的利润水平会高于购买法
。
购买法下
，
还
很可能会确认金额巨大的商誉
，
虽然商誉属于使用寿命无法
确定的资产
，
不需要按期计提累计摊销
，
但却需要在每年末
进行资产减值测试
，
一旦商誉发生减值
，
会使购买法下报告
的企业会计利润更加低下
。
（
二
）
对财务指标的影响分析
1.对净资产收益率的影响分析
。
净资产收益率等于企业
的税后净利润除以企业的净资产
，
又称为股东权益收益率
，
该指标用来反映企业净资产的收益能力
，
指标越高说明企业
自有资本的利用效率越高
，
股东的投资回报率越高
。
在购买
法下,企业合并报表反映出的净利润比权益结合法要低
，
而
合并报表中的子公司净资产以较高的公允价值反映
，
但是在
权益结合法下只需以正面价值反映
，
因此购买法合并的所有
者权益要大于权益结合法
，
综合两方面的影响因素
，
购买法
下计算的净资产收益率要远低于权益结合法
。
同理
，
购买法
下计算的每股收益也低于权益结合法
，
这也是很多上市公司
不愿意采用购买法编制企业合并报表的重要原因
。
2.对企业资产负债率的影响分析
。
资产负债率等于年末
企业负债总额除以企业资产总额
，
该指标是用来衡量企业的
会计论坛
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（2011年第9期
）
由
。
在上个世纪70年代末期我国酝酿开征个人
所得税时
，
人们也曾对当时的税收征管水平和配套条件是否
适宜存在疑问
，
而个人所得税在我国的发展历程对这一问题
做出了较好的回答
，
其收入额由1981年的500万跃升为2009
年的3949亿
，
其占全国税收的比重也由0.008%提高为7%左
右
。
虽然我国的个人所得税仍然存在一些问题
，
但征管制度
和配套措施正在趋于完善
，
能够为开征遗产税提供许多可资
借鉴的经验
。
温家宝总理在
“
十一届人大三次会议
”
所作的政府工作
报告中提出:合理的收入分配制度是社会公平正义的重要体
现
。
未来调整国民收入分配格局的政策取向
，
要逐步提高居
民收入在国民收入分配中的比重
，
提高劳动报酬在初次分配
中的比重
，
特别要加大财政
、
税收在收入初次分配和再分配
中的调节作用
。
为此
，
我国有必要尽快推出遗产税
，
以加大对
高收入阶层的调节力度
。
本文为天津财经大学科研发展基金项目
“
调节居民收入
分配的税收政策研究
”（Y1004）
和天津市哲学社会科学规划
重点项目
“
以公平为导向的个人所得税改革研究
”（TJYY10-
1-299）
阶段性成果
。
参考文献
：
［1］
刘植才.公益性捐赠相关税收政策研究
〔J〕.扬州大学
税务学院学报
，2009（4）.
◇作者信息
：
天津财经大学经济学院财政系
◇责任编辑
：
王宁涛
◇责任校对
：
刘家庆王宁涛
总资产中有多大比率来源于债权人
，
可以反应出企业的综合
偿债能力以及债权人权益的保障程度
。
购买法下
，
编制合并
报表时
，
虽然子公司的资产和负债都要以公允价值计入
，
但
由于资产的公允价值一般会高于账面价值
，
而负债的公允价
值相对于账面价值则基本不会发生变化
。
因此购买法下的资
产总额会大于权益结合法
，
从而资产负债率会低于权益结合
法
，
变现出企业有较强的偿债能力
。
三
、
我国会计政策的选择原因分析
购买法下反映出的合并成本较高
，
而不论是合并日还是
合并日后报表中所反映出的利润水平都较低
，
因此购买法会
使合并双方审慎的对待企业合并
。
而且购买法采用公允价值
进行计量
，
遵循了市场理念
，
能够揭露企业合并的经济实质
，
因此从提供会计信息的角度来说购买法要优于权益结合法
。
从世界范围来看
，IASB在2001年10月的会议上原则上通
过了对所有企业采用购买法核算
。FASB于2001年6月公布
了
《
第141号公告
》，
规定从2001年6月30日开始废止使用
权益结合法的使用
。
我国颁布的
《
企业会计准则
》
在很多方面都做到了与国
际会计准则接轨
，
但在企业合并中
，
依然保留了权益结合法
，
原因在于
：（1）
购买法需要确认被合并方净资产以及购买方
投出资产的公允价值
。
我国资产评估市场并不完善
，
企业多
数资产并不存在活跃的交易市场
，
因此公允价值的不可靠性
会对会计信息的质量造成较大的冲击
。（2）
我国企业主体中
存在大量由国资委控制的国有企业
，
这些企业并没有完全的
经营自主权
。
因此
，
很多企业并非按基础市场需求进行自主
交易
，
而是政府的一种
“
拉郎配
”
行为
，
从经济实质上看不适
合使用购买法进行会计核算
。（3）
权益法下可以报告更多的
利润
，
有利于促进企业之间的合并
。
我国的企业正处于发展
期间
，
通过并购达到扩充的目的
，
是许多企业壮大的必经之
路
。
如果单纯废止权益法
，
而全部使用购买法
，
那么合并日以
及合并后较低的收益水平可能会使投资者望而却步
。
因此
，
保留权益法也是我国
《
企业会计准则
》
在当前经济发展环境
下的现实选择
。
参考文献
：
［1］
财政部.企业会计准则
〔M〕.北京
：
经济科学出版社
，
2006年第1版.
［2］
财政部.企业会计准则指南
〔M〕.北京
：
经济科学出
版社
，2006.
［3］
财政部会计司.企业会计准则讲解2008〔M〕.北京
：
人民出版社
，2008.
［4］
许玲艳.浅析企业合并购买法与权益结合法
〔J〕.黑龙
江对外经贸
，2010（8）.
◇作者信息
：
河南省核工业地质局
，
会计师
◇责任编辑
：
闫树北
◇责任校对
：
王生国闫树北
（
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