2023年12月4日发(作者：)
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难点专题讲座——应收账款、坏账准备审计
一、应收账款实质性测试程序：
（二）分析应收账款的账龄
应收账款的账龄，是指资产负债表中的应收账款从销售实现、产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。
编制应收账款账龄分析表时，可以选择重要的顾客及其余额列示。应收账款账龄分析表的合计数减去已计提的相应坏账准备后的净额，应该等于资产负债表中的应收账款数。
问题解答
问：企业计提坏账准备采用账龄分析法时，对于当期有变动的应收款项如何确定账龄？
答：采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余的应收款项，不应改变其账龄，仍应按原账龄加上本期应增加的账龄确定；在存在多笔应收款项、且各笔应收款项账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收款项；如果确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定，剩余应收款项的账龄按上述同一原则确定。
例1：甲公司2003年11月销售一批商品给J公司，双方约定，自发货日起1个月后，J公司支付货款。同年12月1日，甲公司发货，同日确认了销售收入。至2004年12月31日，仍未收到J公司支付的该笔款项。甲公司在进行账龄统计时，由于当初约定是在发货一个月后（即2004年1月1日）J公司付款，因此确认该笔应收账款的账龄为1年以内。
分析：2003年12月1日已经确认了销售的实现，同时就应当确认应收账款，因此该笔应收账款的账龄为1—2年（13个月）。
2004年考题：
5、A注册会计师发现K公司应收账款的账龄分析中存在以下情况，其中正确的是（）
A.应收甲公司账款自2002年起发生，2003年借方发生额等于贷方发生额，贷方发生额含收回的2002年度发生的债权。K公司将应收甲公司账款账龄定为1-2年
B.应收乙公司账款发生于2002年度，并于当年贴现，2003年度到期后乙公司未能如期偿还。K公司将该笔应收账款账龄定为1年以内
C.应收丙公司账款系K公司2003年度从丁公司购买，丁公司对丙公司的该笔债权发生于2002年度。K公司将该笔应收账款账龄定为1-2年
D.应收戊公司账款发生于2002年度，于2003年度根据债务转移协议转由戌公司承担。K公司将该笔应收账款账龄确定为1年以内
【参考答案】C
分析：A，如果贷方发生额包含全部2002年发生的债权，则账龄应当是1年以内，如果只是包括部分2002年的债权，则账龄是1－2年，本题的含义就是包含了全部2002年发生的债权，因此账龄应当是1年以内；B，很明显，应当是1－2年，账龄并不因为贴现而改变（依据账龄的基本定义，账龄开始计算的时间）；C，购买的应收账款，账龄应当从最初发生时计算，这是谨慎性原则的应用。这里还可以类比购买旧的固定资产，账龄就相当于固定资产已使用的年限，因此，账龄确认为1－2年是合理的；D，虽然债务人发生变化，但债权发生的时间没有变化，因此应当确认账龄为1－2年。逆向思维：如果债务人发生变化，则就要重新确认账龄，那么完全可能出现，应收账款发生多年前，只要每年变换一次债务人，企业就不提或只提很少的坏账准备，也就不用确认坏账损失，更不用追究责任人了！
（六）检查坏账的确认和处理
首先，注册会计师应检查有无债务人破产或者死亡的，以及破产或者以遗产清偿后仍无法收回的，或者账务人长期未履行清偿义务的应收账款；其次，应检查被审计单位坏账的处理是否经授权批准，有关会计处理是否正确。
补充：（会计知识）
坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。企业的应收款项符合下列条件之一的，应确认为坏账：
（1）债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回；
（2）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回；
（3）债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。
针对（3），如果债务人定期或不定期偿还部分账款，即使账龄时间较长，也不能视为较长时期内未履行其偿债义务，不能确认为坏账损失。
2004年考题
6、在对坏账损失进行审计时，A注册会计师发现K公司存在以下处理情况，其中不正确的是（ ）
A.某债务人失踪，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失
B.某债务人被撤销，尽管尚未完成清算，但根据政府相关部门责令关闭的文件等有关资料、确认坏账损失
C.对某债务人提起诉讼，虽然胜诉但因无法执行被裁定终止执行，确认坏账损失
D.某债务人已经注销，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失
【参考答案】B
分析：对于B，清算尚未完成，仍有获得清偿的可能，因此不能确认坏账损失；对于C，“终止”执行，说明根本没有财产可执行；如果是“中止”执行，则只是暂时停止，不能确认为坏账损失。
例2：在对大连H公司进行审计时，审计人员金某发现该公司当年发生坏账100万，向其财务经理张某询问，张某解释说，该坏账是应收沈阳S公司的货运款，已经发生3年了，多次催要均未果，因此H公司已经向法院申请S公司破产，并出示了向法院递交的破产申请。金某在确认了其破产申请真实后，又向H公司的律师发函询问，获得了相同的答复，并说明，法院已经受理了该申请。于是金某认可了H公司这笔坏账的处理。
分析：破产申请并不能作为坏账的确认依据，只有在破产清偿后仍无法收回的，方可以确认为坏账。
（八）检查应收账款是否业已用于贴现，判定应收账款贴现业务属质押还是出售，其会计处理是否正确。 补充：问题解答（四）
问：企业以应收债权向银行等金融机构贴现，应如何进行会计处理？
部分答案：根据实质重于形式的原则，该类协议从实质上看，与所贴现应收债权有关的风险和报酬并未转移，应收债权可能产生的风险仍由申请贴现的企业承担，属于以应收债权为质押取得的借款，申请贴现的企业应按照以应收债权为质押取得借款的规定进行会计处理。
二、坏账准备实质性测试：
（一）检查坏账准备的计提
在我国，企业只能采用备抵法核算坏账损失。
估计坏账损失主要有账龄分析法、余额百分比等方法。
在采用账龄分析法、余额百分比法等方法同时，能否采用个别认定法，应当视具体情况而定。如果某项应收项款的可收回性与其他各项应收款项存在明显的差别（例如，债务单位所处的特定地区等），导致该项应收款项如果按照与其他应收款项同样的方法计提坏账准备，将无法真实地反映其可收回金额的，可对该项应收款项采用个别认定法计提坏账准备。企业应根据所持应收款项的实际可回收情况，合理计提坏账，不得多提或少提，否则应视为滥用会计估计，按照重大会计差错更正的方法进行会计处理。
在确定坏账准备的计提比例时，应当根据公司以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量，以及其他相关信息合理地估计。除有确凿证据表明该项应收款项不能收回，或收回的可能性不大外（如债务单位破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务的，以及其他足以证明应收款项可能发生损失的证据和应收款项逾期3年以上）。
下列各种情况不能全额提取坏账准备：
（1）当年发生的应收款项，以及未到期的应收款项；
（2）计划对应收款项进行债务重组，或以其他方式进行重组的； （3）与关联方发生的应收款项，特别是母子公司交易事项产生的应收款项；
（4）其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。
这一规定并不意味着企业对与关联方之间发生的应收款项可以不计提坏账准备。企业与关联方之间发生的应收款项与其他应收款项一样，也应当在期末时分析其可收回性，并预计可能发生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提相应的坏账准备。企业与关联方之间发生的应收款项一般不能全额计提坏账准备，但如果有确凿证据表明关联方（债务单位）已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。
2004年判断题
6、戊公司相关会计政策规定，对应收账款余额按照账龄分析法计提坏账准备。其中：账龄在1年以内的按6%计提，1至2年的按20%计提，2至3年的按30%计提，3年以上的按50%计提。戊公司在2003年度对丁公司销售产品形成应收账款500万元。戊公司认为，鉴于其正在与丁公司讨论债务重组协议，无法准确估计损失金额，决定本期不对该笔债权计提坏账准备。助理人员对此予以确认。（）
【参考答案】×
分析：拟进行债务重组的，一般是不能全额计提坏账准备，但并非不计提坏账准备。
此外，企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备；“预付账款”转到“其它应收款”的，应计提坏账准备。
例：某企业对一项两年的应收账款，与非关联方企业进行资产互换，以2002年的一项应收账款1000万换对方土地使用权，企业1年以内的按5%计提，1至2年的按30%计提，02年已提1000*5％坏账，此时账面价值950万，03年应该补提（30％-5％）坏账准备，对方的土地使用权评估价格950万，企业认为03年不应补提坏账准备。
分析：企业这样处理是不正确的，应该补提坏账准备。
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